Критерії розмежування юрисдикції

За суб’єктним складом та характером правовідносин справи щодо оскарження дій органів ДПС та висновків актів перевірок підсудні адмінсудам

Аналізуючи дуже непрості питання розвитку адміністративної юстиції, перспективи реформування адміністративних судів та окремі аспекти юрисдикції справ за податковими спорами, голова Вищого адміністративного суду Ігор Темкіжев підкреслив, що при вирішенні питання розмежування юрисдикції завжди виходили з характеру правовідносин. І в цьому сенсі склався єдиний підхід у представників як господарських, так і адміністративних судів. Водночас остаточно не вирішеним питанням він уважає вироблення єдиного підходу до визначення суті цих правовідносин. Тут погляди представників господарських та адміністративних судів принципово різняться.

Компетенція на грунті виду діяльності?

Фахівці в галузі господарського судочинства намагаються обгрунтувати тезу: податкові спори безпосередньо та нерозривно пов’язані з господарською діяльністю, що зумовлює відповідні засади саме господарської юрисдикції
справ за такого типу спорами. Проте навряд чи можна виходити з остаточності висновків про нерозривну пов’язаність податкових спорів та податкових відносин з господарською діяльністю.

Показово, що і господарське, і податкове законодавство фактично єдині у визначенні господарської діяльності, яка пов’язується з виробництвом, реалізацією, виконанням робіт чи наданням послуг вартісного характеру тощо. Так, згідно з ч.1 ст.3 Господарського кодексу «під господарською діяльністю … розуміється діяльність суб’єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність».

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу господарська діяльність розглядається як «діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії», доручення та агентськими договорами. Проте все це не обов’язкові підстави виникнення відносин оподаткування й відповідно до цього — податкових спорів.

Безумовно, спираючись на останню норму, можна виокремлювати типові податкові спори, що виникають стосовно прибуткових податків (діяльність, спрямована на отримання доходу) або непрямих податків. Однак податкові відносини ширші, і значна кількість спорів
взагалі не обумовлена участю особи в господарській діяльності. Саме тому здається нелогічним посилання представників господарських судів на ознаку господарської діяльності як вихідну та навіть єдину при «затягуванні» податкових спорів до юрисдикції госпсудів. Натомість серед податкових спорів є як такі, що пов’язані з господарською діяльністю (мабуть, перш за все йдеться про спори щодо справляння податку на додану вартість, прибутку і т.д.), так і ті, що формуються за рахунок таких суперечок, які не передбачають участі в господарській діяльності взагалі.

Наприклад, виникає непорозуміння між податковим органом і платником податку з доходів фізичних осіб при наданні декларації, коли останній отримує виключно заробітну плату. Він не є суб’єктом господарювання, не здійснює господарської діяльності. Значна кількість платежів, які віднесено до податків та зборів (стст.9, 10 ПК), взагалі не передбачають обов’язкової участі в господарській діяльності (збір за першу реєстрацію транспортного засобу, плата за землю, мито тощо). Хіба подібні спори не є податковими? Натомість не спрацьовує критерій, який пропонується представниками госпсудів, — безпосередня обумовленість господарською діяльністю.

Єдиний підхід

Має бути єдиний підхід у віднесенні податкових спорів до тієї чи іншої юрисдикції. Податкові спори, як і податкові відносини в цілому, повинні складати однотипний блок. Недоцільно розривати єдину систему по різних видах юрисдикції. Водночас податкові спори (всі без винятку) на підставі орієнтації та пов’язаності з
господарською діяльністю складно віднести до єдиного угруповання. Критерії досить традиційні: суб’єктний склад та характер спірних правовідносин. Але прикро, що застосування критеріїв відбувається в деяких випадках таким чином, що із цим складно погодитись.

«Припустимо, податкова служба видала акт, в якому мовиться, що з такої-то категорії осіб потрібно стягнути певну суму … і він може бути оскаржений в адмінсуді. З другого боку, є закон, який свідчить, що господарська діяльність обкладається ПДВ за ставкою 20%. Коли на підприємство приходить перевірка, податкова рахує, який обсяг виробництва, яка додана вартість і скільки повинно бути сплачено податку. У цьому випадку адміністративних відносин немає, тому що проводяться арифметичні розрахунки та здійснюється аналіз господарської діяльності», — робить висновок голова Харківського апеляційного господарського суду Василь Кухар (див. «ЗіБ», №46/2011).

Однак при проведенні арифметичних розрахунків не виникає ні адміністративних, ні будь-яких інших відносин! Підсумки таких розрахунків, на підставі яких буде прийнята податкова звітність або податкове повідомлення-рішення, породжують певні правові наслідки, які й мають набути форми відповідних правовідносин (податкових, адміністративних і т.д.).

Таким чином, за суб’єктним складом та характером правовідносин справи щодо оскарження дій органів контролю, якими є органи ДПС, та висновків актів перевірок підсудні судам адміністративної юрисдикції. У
порядку господарського, цивільного та кримінального судочинства ця категорія справ розгляду не підлягає.

Відповідно до ч.2 ст.4 Кодексу адміністративного судочинства «юрисдикція адміністративних судів поширюється на всі публічно-правові спори, крім спорів, для яких законодавством встановлений інший порядок судового вирішення». Законодавством не визначений інший порядок оскарження дій та рішень органів ДПС, у тому числі й щодо призначення, проведення податкових перевірок та складення висновків за наслідками таких перевірок. Отже, такі дії та рішення, а також акт перевірки, який є актом суб’єкта владних повноважень, можна оскаржити в судах адміністративної юрисдикції.

В іншому випадку суди мають обов’язок, на виконання приписів ч.6 ст.109 та ч.2 ст.157 КАС, роз’яснити позивачеві, до суду якої юрисдикції віднесено вирішення таких справ. Якщо суду іншої юрисдикції не існує, адміністративний суд, згідно з ч.2 ст.4 КАС має прийняти позовну заяву та розглянути справу. Таким чином, на спори щодо оскарження дій та рішень органів ДПС, зокрема й щодо призначення, проведення податкових перевірок, та складення висновків за наслідками таких перевірок, поширюється юрисдикція адмінсудів, оскільки суду іншої юрисдикції, до компетенції якого віднесено вирішення таких спорів, в Україні не існує.

Наукове підгрунтя з глибини часів

Для оцінки правильності таких суджень, на нашу думку, необхідно з’ясувати, що за своєю суттю становить податковий спір та чи створює для платника податків негативні наслідки сам факт порушення органом ДПС його прав та
законних інтересів. Розглядаючи суть спору, ми виходимо з того, що спір у сфері оподаткування є наслідком виникнення конфлікту стосовно порушення як прав осіб, так і їх законних інтересів.

Показово, що наукове обгрунтування такій позиції ще на початку минулого сторіччя дав німецький правник Рудольф фон Гнайст. Учений указував, що захист інтересів гарантує неупередженість та об’єктивність управління в галузі дискреційних повноважень, забезпечує їх використання не понад міри можливості та доцільності. Цю думку поділяли також російські юристи Микола Лазаревський та Сергій Корф. Окрім того, на той факт, що підставою адміністративного позову має бути не лише порушення суб’єктивного права громадян, а й порушення інтересу, звертав увагу й російський юрист Матвій Загряцков.

За словами академіка Національної академії правових наук України Юрія Битяка, незважаючи на те, що право людини й законний інтерес є різними суспільними категоріями, вони тісно взаємопов’язані, адже їм притаманні спільні риси. Зокрема, вони:

• передбачають задоволення інтересів особи;

• є способами правового оформлення таких інтересів;

• мають диспозитивний характер;

• виступають самостійними елементами правового статусу особи;

• є юридичними дозволами;

• гарантуються державою, тобто є об’єктами правової охорони та захисту.
Аналіз саме спільних рис цих категорій дозволяє стверджувати, що при оскарженні до суду актів, дій або бездіяльності органів влади предметом захисту може бути не тільки порушене суб’єктивне право, а й законний інте­рес (Битяк Ю.П. Становлення та шляхи забезпечення доступності правосуддя в адміністративному судочинстві.). Отже, спір щодо законності інтересів суб’єктів податкових правовідносин є визначальним чинником у виникненні податкового спору.

Екстраполюючи здобутки правників з означеного питання на податкові правовідносини, можемо стверджувати, що законний інтерес у сфері оподаткування є відображеним в об’єктивному податковому праві або таким, що випливає з його загального змісту й гарантованого державою юридичного дозволу. Це виявляється в прагненні суб’єкта податкових правовідносин користуватися конкретним благом, а також у можливості звертатися по захист до компетентних органів.

Порушення органом Державної податкової служби прав платника податків, які гарантовані йому законодавством, у тому числі й Податковим кодексом, призводить до конфлікту охоронюваних законом інтересів платника та органу контролю. З моменту звернення особи до суду цей конфлікт перетворюється в податковий спір.

Отже, подання до суду позовної заяви в будь-якому випадку констатує наявність між сторонами спірних правовідносин.

Виходячи з публічно-правового характеру

Якщо погодитися з позицією про необхідність
прийняття судом адміністративної юрисдикції рішення про відмову у відкритті провадження у справі або про закриття таких проваджень у справах щодо оскарження дій органів контролю та висновків, які містяться в актах податкових перевірок, то, враховуючи приписи стст.55, 64, 124 Конституції та ч.6 ст.109 і ч.2 ст.157 КАС, необхідно визначити, до суду якої юрисдикції віднесено вирішення таких справ. Згідно з п.1 ч.1 ст.3 КАС справа адміністративної юрисдикції — це «публічно-правовий спір, у якому хоча б однією зі сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб’єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень».

Безумовно, треба погодитися з думкою В.Кухаря (див. «ЗіБ», №46/2011), що «тільки спори, пов’язані із захистом інтересів осіб у публічно-правових відносинах від порушення з боку суб’єктів владних повноважень, повинні розглядати «адміністративники». Водночас навряд чи комусь удасться виважено, об’єктивно довести, що, наприклад, податкові спори не належать до спорів, які пов’язані із захистом інтересів осіб у публічно-правових відносинах від порушень з боку суб’єктів владних повноважень.

По-перше, податкові відносини — один з найяскравіших прикладів публічно-правового регулювання, в якому переважають (а іноді й тільки застосовуються) владні приписи, імперативні засоби впорядкування відносин між учасниками. По-друге, податкові та інші органи контролю, — класичний різновид суб’єкта владних повноважень.
Проте все це незначні деталі. Хотілося б виокремити найбільш принципову тезу в такому погляді — підвідомчість спорів. Убачається поверховим погляд, що така проблема наразі остаточно не розв’язана. Саме на цьому акцентується увага як у господарському законодавстві, так і в актах, що безпосередньо регулюють судове вирішення адмінспорів. Зокрема, відповідно до ст.12 Господарського процесуального кодексу господарським судам підвідомчі справи у спорах, що виникають при укладанні, зміні, розірванні і виконанні господарських договорів, у тому числі щодо приватизації майна, та з інших підстав, крім… спорів, що виникають із публічно-правових відносин та віднесені до компетенції Конституційного Суду та адміністративних судів.

Тому, виходячи з публічно-правового характеру відносин оподаткування, маємо всі підстави для висновку щодо юрисдикційності податкових спорів.

по матеріалам Закон і Бізнес